аудит и консалтинг
Компания Аудэкс
Заказать обратный звонок
+7 (843) 20-20-760
420015, Казань, Подлужная, 60

Оценка непрерывности деятельности при формировании бухгалтерской отчетности

Любая организация, составляя бухгалтерскую отчетность за 2016 год, должна четко ответить на вопрос о допущении непрерывности деятельности: способна ли она продолжать свою деятельность в обозримом будущем, отсутствуют ли у нее намерения и необходимость ликвидации или существенного сокращения деятельности и, следовательно, будут ли обязательства погашаться в установленном порядке (п.5 ПБУ 1/2008)? И если имеется значительная неопределенность в непрерывности деятельности, организация обязательно должна указать в пояснениях к бухгалтерской отчетности на такую неопределенность и однозначно описать, с чем она связана (п.20 ПБУ 1/2008).

В условиях нестабильности современной экономики прослеживается тенденция к пристальному вниманию за финансовым положением хозяйствующих субъектов со стороны пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности, в том числе и аудиторов.

В связи с этим разберемся, на основании каких признаков у аудитора может возникнуть сомнение в применимости допущения непрерывности деятельности организации? Для этого предлагаем вам руководствоваться Правилом (стандартом) аудиторской деятельности N 11 «Применимость допущения непрерывности деятельности аудируемого лица»1.

Так, сомнение в применимости допущения непрерывности деятельности может возникнуть при рассмотрении бухгалтерской отчетности или при выполнении иных аудиторских процедур при наличии следующих признаков (п.6 ФПСАД 11):

Признаки

Примеры

финансовые

  • отрицательная величина чистых активов или невыполнение установленных требований в отношении чистых активов;
  • привлеченные заемные средства, срок возврата которых приближается, при реальном отсутствии перспективы возврата или продления срока займа либо необоснованное использование краткосрочных займов для финансирования долгосрочных активов;
  • изменение схемы оплаты товара (выполненных работ, оказанных услуг) поставщикам на условиях коммерческого кредита или рассрочки платежа по сравнению с расчетами по мере поставки товара (выполнения работ, оказания услуг);
  • существенное отклонение значений основных коэффициентов, характеризующих финансовое положение аудируемого лица, от нормальных (обычных) значений;
  • неспособность погашать кредиторскую задолженность в надлежащие сроки;
  • неспособность обеспечить финансирование развития деятельности или осуществление других важных инвестиций;
  • значительные убытки от основной деятельности;
  • трудности с соблюдением условий договора о займе;
  • задолженность по выплате или прекращение выплаты дивидендов;
  • экономически нерациональные долговые обязательства;
  • признаки банкротства, установленные законодательством РФ;

производственные

  • увольнение основного управленческого персонала без должной его замены;
  • потеря рынка сбыта, лицензии или основного поставщика;
  • проблемы с трудовыми ресурсами или дефицит значимых средств производства;
  • существенная зависимость от успешного выполнения конкретного проекта;
  • существенный объем продажи сырья и материалов, сравнимый с объемом выручки от реализации продукции (работ, услуг) или превышающий его;

прочие

  • несоблюдение требований в отношении формирования уставного капитала аудируемого лица, установленных законодательством РФ;
  • судебные иски против аудируемого лица, которые находятся в процессе рассмотрения и могут в случае успеха истца завершиться решением суда, не выполнимым для данного лица;
  • внесение изменений в законодательство или изменение политической ситуации.

Следует отметить, что указанный перечень не является окончательным. И наличие одного или нескольких признаков не всегда является достаточным доказательством неприменимости допущения непрерывности деятельности при подготовке бухгалтерской отчетности организации. Таким образом, отрицательная величина ЧА – это всего лишь один из признаков, а не основание для выражения аудиторского мнения с оговоркой.

Также вышеназванный стандарт предусматривает, что если аудируемая организация провела оценку данных признаков, то аудитор имеет право принять во внимание данную информацию и сделает соответствующие выводы, так как в случае выявления факторов, которые обусловливают значительные сомнения в способности аудируемого лица продолжать свою деятельность непрерывно, аудитор должен (п.19 ФПСАД 11):

1. проверить планы проверяемой организации в отношении будущей деятельности на основе ее оценки допущения непрерывности деятельности;

2. путем проведения необходимых аудиторских процедур собрать достоверные аудиторские доказательства в целях подтверждения или опровержения наличия факторов существенной неопределенности, в том числе рассмотреть последствия любых планов организации и возможных смягчающих ситуацию обстоятельств;

3. потребовать от руководителей организации представить в письменном виде информацию, касающуюся их планов деятельности в будущем.

Также хотим обратить внимание, что в настоящее время существует две позиции в отношении факторов и признаков, которые обусловливают значительные сомнения в непрерывности деятельности организации (и данный вопрос не разъяснен нормативными актами):

1) факторы и признаки рассматриваются как синонимы;

2) факторы – это причина возникновения признаков.

Мы придерживаемся второй позиции. Поэтому, на наш взгляд, в пояснениях к бухгалтерской отчетности требуется описать не только признаки непрерывности деятельности организации, но и причины их возникновения (факторы) и пути выхода из сложившейся ситуации.

Теперь разберемся с таким понятием как неопределенность в применимости допущения непрерывности деятельности. Неопределенность в данном случае – это отсутствие или недостаток информации о применимости допущения непрерывности деятельности. Если информации, чтобы сделать выводы о непрерывности, достаточно (даже если эта информация не подтверждает допущение непрерывности), то неопределенность отсутствует.

Давайте разберемся, какие варианты развития событий возможны при аудиторской проверке:

1. Аудитор не сомневается в способности организации продолжать свою деятельность непрерывно;

2. По профессиональному суждению аудитора имеется существенная неопределенность, связанная с условиями и событиями, которые по отдельности или в совокупности обусловливают значительные сомнения в способности организации продолжать свою деятельность непрерывно;

3. В соответствии с профессиональным суждением аудитора организация не сможет продолжать свою деятельность непрерывно.

При этом каждый из вариантов имеет свое развитие событий, рассмотрим их по порядку.

Вариант 1. Отсутствует неопределенность в непрерывности деятельности организации

 1.1

Опишем, какие решения руководства могут нейтрализовать наличие признаков непрерывности. При этом данные решения должны быть не только в планах у руководства, но и на момент проведения аудиторской проверки должны уже иметь какое-то документальное подтверждение (приказ, решение собственника и т.п.):

– решение об уменьшении уставного капитала общества до размера, не превышающего стоимости его чистых активов;

– взыскание с учредителей (участников) задолженности по взносам в уставный капитал (в результате – увеличение величины чистых активов общества);

– решение о ликвидации общества;

– решение о безвозмездной передаче имущества и имущественных прав от акционера (напомним, что возможность внесения вклада в имущество организации ее участниками должна быть предусмотрена уставом);

– переоценка основных средств (если в результате переоценки возрастает первоначальная стоимость ОС, то увеличивается величина чистых активов организации, а также собственного капитала);

– документы, подтверждающие прощение долга;

– наличие заключенного договора (предварительного соглашения) на крупные партии заказов в будущем году.

Таким образом, неопределенность отсутствует. При этом в пояснениях к отчетности может и не быть раздела про непрерывность, но только если вышеперечисленные действия раскрыты в любой другой части пояснений, например в разделе «События после отчетной даты».

Вариант 2. Признаки нарушения непрерывности выявлены, существует неопределенность

2.2

Если аудитор считает, что в деятельности организации присутствуют факторы, обусловливающие значительные сомнения в способности продолжать деятельность непрерывно, то он имеет право запросить информацию относительно деятельности организации в будущем, в том числе планы получения доходов, заемных средств и реструктуризации долга, снижения или отсрочки расходов или увеличения размера уставного капитала.

Также в случае если допущение непрерывности деятельности можно считать соблюдаемым, но при этом есть существенная неопределенность, аудитор устанавливает (п.25 ФПСАД 11):

– описываются ли адекватно в бухгалтерской отчетности факторы, которые обусловливают значительные сомнения в способности организации продолжать свою деятельность, и планы ее руководства, связанные с такими факторами;

– указывается ли в бухгалтерской отчетности, что есть существенная неопределенность в способности организации продолжать свою деятельность непрерывно и что в этой связи организация может оказаться не в состоянии реализовать свои активы и исполнить свои обязательства в ходе нормального осуществления своей деятельности.

 А также могут быть выполнены следующие дополнительные процедуры (п.21 ФПСАД 11):

•     анализ и обсуждение с руководством организации прогнозов в отношении движения финансовых потоков, доходов и др.;

•     анализ и обсуждение имеющейся последней по времени промежуточной бухгалтерской отчетности организации;

•     анализ условий получения и возврата займа и выявление нарушений условий возврата займа;

•   ознакомление с протоколами собраний акционеров, заседаний совета директоров и комитетов с целью выявления в них упоминания о финансовых трудностях;

•    опрос юристов и других специалистов организации с целью выявления информации, касающейся наличия судебных исков и правильности оценки руководством влияния этих исков на финансовое состояние организации;

•   проверка наличия, правомерности и возможности обеспечения выполнения договоренностей о начале или продолжении финансирования со стороны аффилированных и третьих лиц, а также оценка способности указанных лиц предоставить дополнительные средства;

•     изучение планов организации, касающихся невыполненных заказов ее клиентов;

•     изучение условных фактов хозяйственной деятельности;

•    анализ событий после отчетной даты с целью определения того, оказывают ли такие события воздействие на способность организации продолжать свою непрерывную деятельность.

После проведения аудиторских процедур на основе полученной информации аудитор делает выводы о наличии признаков сомнения в непрерывности деятельности организации. Далее он должен рассмотреть вопрос о том, как эта информация раскрыта в пояснениях к бухгалтерской отчетности в разделе «Непрерывность деятельности компании». При этом должна быть дана ссылка на неопределенность.

Приведем пример адекватного раскрытия информации (взят с Сервера раскрытия информации: Интерфакс – https://www.e-disclosure.ru/).

3.34.4

Таким образом, даже при условии существенной неопределенности, связанной с условиями и событиями, которые по отдельности или в совокупности обусловливают значительные сомнения в способности аудируемой организации продолжать свою деятельность непрерывно, она получила немодифицированное (положительное) аудиторское заключение с разделом «Важные обстоятельства», который включает в себя следующую информацию: 

5.5

Если организация в таком финансово-хозяйственном положении дел в Пояснениях к бухгалтерском балансу и отчету о финансовых результатах раскрыла бы информацию только о величине чистых активов без анализа факторов, причин и прочей информации, то она получила бы аудиторское заключение с оговоркой по причине неадекватного раскрытия информации. 

6.6

Соответственно, если бы про финансовое положение компании не было раскрыто никакой информации в пояснениях (даже в части динамики чистых активов), аудитор обязан был бы выразить отрицательное мнение.

Вариант 3. В соответствии с профессиональным суждением аудитора организация не сможет продолжать свою деятельность непрерывно

В случае, если в соответствии с профессиональным суждением аудитора проверяемая организация не сможет непрерывно продолжать свою деятельность, аудитор:

– либо выражает отрицательное мнение в аудиторском заключении (п.28 ФПСАД 11);

– либо получает доказательства того, что бухгалтерская отчетность подготовлена в соответствии с предусмотренным законодательством РФ для такой ситуации порядком (то есть, для ситуации неприменимости принципа допущения непрерывности деятельности)2, и тогда может выразить безоговорочно положительное мнение при условии адекватного раскрытия информации (п.29 ФПСАД 11) или модифицированное мнение – при условии неадекватного раскрытия информации (п.27 ФПСАД 11).

Лилия Ефимова,

заместитель директора по аудиту компании «Аудэкс»

Эльвира Никифорова,

ведущий специалист департамента аудита компании «Аудэкс», к.э.н       

(843) 202-07-60, 590-18-48

auditor@audex.ru                        

        

1 В данной статье мы будем руководствоваться нормами федеральных правил аудиторской деятельности. Дело в том, что международные стандарты аудита начнут использовать с оказания услуг аудита по договорам, заключенным в 2017 году. И мы смеем предположить, что аудит отчетности за 2016 год большинство аудиторских компаний будут проводить по старым правилам.

2 В настоящее время законодательство РФ не предусматривает порядка составления бухгалтерской отчетности без применения принципа допущения непрерывности деятельности. Исключением является формирование бухгалтерской отчетности при реорганизации (ликвидации) юридического лица (ст.63 ГК РФ, Методические указания по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций, утв. приказом Минфина от 20 мая 2003 г. N 44н) (Методические рекомендации по аудиторской деятельности СРО РСА).


Перезвоним и ответим на Ваши вопросы!

Защита от автоматических сообщений
CAPTCHA
Введите слово на картинке*

Наши клиенты

Напишите нам: